应收账款保理业务会计处理探讨

作者：宋晓敏

上传时间：2006-1-13

一、保理业务简介

保理业务（又称福费庭，即FORFAITING），是指银行（保理商）与卖方企业（供应商）之间签署协议，卖方企业（供应商）将现在或将来的基于其与买方企业（购货商）订立的货物销售合同所产生的应收账款转让给银行（保理商），由银行为其提供与此相关的包括应收账款回收，销售分账管理，贸易融资，信用风险控制以及坏账担保等单项或多项服务。

国际贸易中信用证使用比例的下降，赊销比例的不断上升为保理业务在国际贸易中发挥作用创造了条件，而且进口保理商的介入和提供信用担保，可以使出口商在赊销的方式下，消除由于对进口国催收账款的法律和实务缺乏理解带来的困难和风险。保理业务为以赊销方式进行销售的企业设计了一种综合性金融服务，它作为一种融资方式可以有效地解决企业流动资金的需求。

保理业务对于我国来说，尚属新兴的金融服务品种。目前，国内银行已有中国银行、交通银行、光大银行等数家银行加入了国际保理商联合会（FCI），能够开展该业务。 二、保理业务的基本分类

在现实运作中，保理业务有不同的操作方式，因而有多种类型。按照风险和责任的原则，保理可以分为如下几类：

（一）有追索权保理和无追索权保理

按照保理商是否有追索权来划分，保理可以分为有追索权保理和无追索权保理。

有追索权保理指供应商将债权转让给保理商，供应商向保理商融通货币资金后，如果购货商拒绝付款或无力付款，保理商有权向供应商要求偿还预付的货币资金，如购货商破产或无力支付，只要有关款项到期未能收回，保理商都有权向供应商进行追索，因而保理商具有全部“追索权”。我国许多商业银行在选择保理业务时特别谨慎，大都选择有追索权保理。

无追索权保理指供应商将债权转让给保理商，供应商向保理商融通货币资金后，当购货商拒绝付款或无力付款时，保理商放弃对供应商追索的权力，保理商独自承担购货商拒绝付款或无力付款的风险。 （二）明保理和暗保理

按供货商是否将保理业务通知给买方来划分，保理业务可以分为明保理和暗保理。

明保理是指债权一经转让，供货商立即将保理商参入保理的情况通知给购货商，并通知购货商将应付账款直接付给保理商。我国《合同法》规定供应商在有应收账款转让时，要在购销合同中约定且必须通知购货商，所以我国的保理业务必须是明保理。

而暗保理则是供货商为了避免让他人知道自己流动资金不足而转让应收账款，并不将保理商参入保理的情况通知购货商。暗保理的特点就是供应商将应收账款转让给保理商的情况不通知给购货商，购货商的货款到期时仍由供货商出面催款，收回之后再交给保理商的一种经济行为。 （三）融资保理和到期保理

融资保理又称为折扣保理，是指保理商能够为供货商提供预付款融资。在融资保理形式中，只要供货商将交给保理商，并且应收账款在信用销售额度内的已被核准，保理商应立即支付不超过金额80％的货币资金，余额等待保理商向购货商全部收回应收账款以后，保理商再向供应商结清。

到期保理则是保理商在赊销业务发生时，不须提供预付账款融资，而是在应收账款到期时才进行支付。比如一些小商人，他们越来越需要保理商提供应收账款管理及坏账担保的服务，采用到期保理这种形式，届时（买方约定付款期或预期付款期）不管货款是否能够收到，保理商都必须支付货款。 三、保理业务的会计处理

（一）有追索权保理业务的会计处理

在有追索权的保理业务中，应收债权出售时与之相应的坏账风险并没有转移，根据相关规定及实质重于形式原则，相当于以应收债权为质押取得借款，其会计处理为： 1.出售时：

借：银行存款（按协议企业从银行实际取得的款项） 财务费用（保理手续费） 贷：短期借款

尽管该笔应收账款己保理融资，但风险没有转移，所以不冲减应收账款。同时企业应设置备查簿，详细记录此项应收债权的账面金额、收款期限及回款情况。 2.发生销售退回时： 借：主营业务收入 财务费用

应交税金——应交（销项税额） 贷：应收账款

3.经营保理业务的银行收回的应收账款可能高于、低于或等于原借给企业的部分。如果收回的应收账款等于原借给企业的部分，可以直接对冲“短期借款”和“应收账款”账户。如果收回账款高于原借给企业的部分，企业通过“银行存款”账户转回银行多收入的部分。如果收回的贷款低于原借给企业的部分，

银行会将此笔资金直接从企业账户扣除，则企业做账时： 借：短期借款 贷：应收账款 银行存款

到期银行收不回贷款，企业有义务按照保理协议约定金额从银行等金融机构回购部分应收债权： 借：短期借款 贷：银行存款

（二）无追索权保理业务的会计处理 1.保理时，根据协议企业可作如下会计处理： 借：银行存款（按协议企业从银行实际取得的款项）

其他应收款——银行（协议中预计将发牛的销售退回和销售折让、现金折扣） 坏账准备（保理业务中应收债权已经提取的坏账准备） 财务费用（支付的保理手续费）

营业外支出——保理融资损失（售出应收账款金额与上述四个科目如为借方差额） 贷：应收账款——某单位（企业不再拥有收款权）

或营业外收入——保理融资收益（售出应收账款金额与上述借方前四个科目如为贷方差额） 2.签署协议时该笔应收账款实际发生的销售退回及销售折让、现金折扣可能会与协议中预计的不同，可分以下几种情况：

第一种是等于协议中预计的金额，相应的会计处理为： 借：主营业务收入（销售退回及折让） 财务费用（现金折扣）

应交税金——应交（销项税额）（销售退回企业按规定出具的红字） 贷：其他应收款——银行（冲减协议中预计将发生的销售退回和折让、现金折扣）

第二种是大于协议中预计的金额，这时企业应将实际发生的折扣、销售退回等高于协议中的部分在补

偿给银行：

（1）借：主营业务收入 财务费用

应交税金——应交（销项税额）

贷：其他应收款——银行（实际发生的销售退回等，高于原预计金额） （2）借：其他应收款——银行（实际发生的销售退回等金额高于原预计金额部分） 贷：银行存款

第三种是小于协议中预计金额，保理银行应将多收回的部分还给企业： （1）借：主营业务收入 财务费用

应交税金——应交（销项税额）

贷：其他应收款——银行（实际发生的销售退回等，小于原预计金额） （2）借：银行存款

贷：其他应收款——银行 （三）明保理的会计处理

明保理与暗保理的账务处理与有追索权保理和无追索权保理的账务处理相同。这里不再赘述。 （四）融资保理的会计处理

（1）供应商将应收账款凭证交给保理商获得金额80%的现款时， 借：现金、银行存款（应收账款80%的现款）、

财务费用（实际收到80%的现款低于应收账款账面价值80%的差额）、坏账准备（已计提的坏账准备）

贷：应收账款（应收账款的账面价值）。

（2）余下的20%应收账款等待保理商向购货商全部收回应收账款以后，保理商再向供应商结清应收账款保理资产，会计分录同上。

（3）若购货商到期拒绝付款或无力付款时可按有追索权和无追索权作账务处理。 （五）到期保理的会计处理 供应商的会计处理

借：现金、银行存款（实际收到的货币资金）

财务费用（实际收到的货币资金与应收账款价值的差额）、坏账准备（已计提的坏账准备） 贷：应收账款（应收账款的账面价值）

我国应收账款保理业务的发展现状及对策研究

作者：贾香萍 刘考场 发布时间：2007-11-30 10:50:57 来源：

第四，金融机构债权保护手段的有效性严重不足。中国人民银行研究局课题组的调查结果显示，金融机构一般运用追偿、行使抵押权和诉诸法律等手段保护债权，但受制于现行法律、制度和市场环境的约束，上述手段的运用效果不佳。比如抵押权的行使涉及很多部门，即使取得了抵押权，往往也不易变现或变现成本很高。金融机构的实际损失依然无法避免。从2000年起，在调查涉及的75家样本金融机构的破产案件中，其中90％依法进行了诉讼。虽然法律保全了债权，但往往也只是账面债权，债务企业的财产已被转移，金融债权实际上被悬空。

第五，间接融资体系的制度缺陷导致效率低下。所有制单一造成银行业缺乏竞争，再加上银行授信集中管理和内部激励不足，形成了银行内部普遍缺乏活力和动力的局面。由于我国银行大约90％以上的股权属于国有，直接导致了银行业外部竞争压力和内在发展动力的严重不足，银行业跟不上经济和社会发展的变化。终身责任制和零风险又使得金融机构普遍存在“惜贷”和“慎贷”，基层信贷经理对中小企业贷款积极性不高。贷款权的高度集中与中小企业贷款户多、面广、相对分散的具体情况不相适应。调查显示，中小企业融资需求在200万元人民币以下，很难获得银行的贷款支持。 六是，没有形成再保险机制。对于无追索权保理，由于银行无法向销售者追回货款，当债务人违约时，银行要承担100％的坏账担保损失。国外的保理商为降低自身风险，一般会对一定比例的保理额向保险公司或担保公司进行再担保，以降低和分散风险。我国目前，除了中国出口信用保险公司办理性出口担保外，还没有其他商业性保险公司或担保公司愿意对无追索权保理进行再担保。

三、我国发展保理业务的对策研究

我国目前保理业的发展现状与我国的经济发展极不相称，与国外同行业比较，差距也很大。无论是银行、企业还是部门都应更新观念，进一步强化内部条件和外部环境的建设，促进我国保理的快速发展。笔者认为需要从以下几方面考虑：

第一，银行转变观念，加大宣传力度。银行应树立“以客户为中心”的服务意识，不断开发和完善保理的品牌经营特点，满足客户需求。在金融业为客户服务过程中，应树立正确的经营观念。包括在选择客户时，应注意：一是不以所有制为界，无论是国有企业，还是非公有制企业，私营企业，只要符合贷款条件的都应予以支持，不搞所有制歧视。尤其是民营经济的发展，更离不开银行的大力扶持。2003年中国民营企业进出口额达到593.2亿美元，比上年增长154.1%；进出口额占全国进出口总额的比重达到7%，比上

年提高了3.2个百分点。二是不按规模大小划分，不管是大型企业，还是中小型企业，只要符合贷款条件的都予以支持。最新统计表明，我国中小企业出口已占全国出口总值的60%。对中小企业的漠视，也即意味着放弃了国际保理将近三分之二的市场份额。三是以效益为标准。只要企业经济效益良好，有发展潜力，有偿还能力的都应予以支持。此外，银行应该加大营销宣传，使社会和企业对保理有更多的了解和认同。对于企业方面，也应该强化风险管理意识，树立“现金为王”观念，寻求有效途径，积极解决欠款回收问题。

第二，加强企业信用管理和制度建设。在保理业务中，银行主要的风险就是信用风险，而信用风险来源于企业。企业经营状况不佳、无法偿还到期债务，或者由于道德风险，不履行偿债义务，使银行保理后经济利益受损。由于我国企业普遍的信用缺失，银行不敢放心地为企业提供融资。按照国际通行的做法，保理是用企业流动性很强的应收债权做抵押，不需要其他担保。但是，目前我国银行在办理保理业务时，大多要求企业提供担保，对于私营企业甚至要求以相关责任人的私人财产作担保。银行这样做，也是不得已而为之。对于企业而言，内部信用管理制度不健全和管理低效率是目前普遍存在的问题。应收账款账龄管理混乱、管理责任不清的企业也不在少数。中国工业经济联合会和东方国际保理中心企业信用管理课题组曾经对2000多个大中型企业间拖欠的案例研究分析后发现，属于行政管理或计划等原因产生的所谓“性拖欠”仅占16％，而属于一般性市场风险或其他不可避免的意外风险导致的“客观性拖欠”也仅占23％，另外的61％则主要是由企业内部的信用风险管理欠缺或经营管理机制不合理所造成的。分析指出，当前中国的债务拖欠已由过去的“性拖欠”为主，变成以“经营性拖欠”为主。中国市场环境的巨大变化以及大中型企业内部信用管理机制的欠缺是造成这种经营性拖欠的根本性原因之一。这份报告指出，拖欠问题与企业的落后或不合理的经营管理机制密切相关。建立一套全面的企业信用风险管理制度，是保证保理顺利发展的关键。

第三，推动银保合作，分散银行信用风险。无追索权保理，对企业有相当的吸引力，能够使企业免除坏账风险，集中精力搞经营。在一个良好的信用环境中，更能使银企合作，实现优势互补的战略联盟。但为了防范风险、分散风险，还需要保险公司或担保公司与银行合作，共同承担信用损失。我国目前除了中国出口信用保险公司开办性出口保险外，还没有商业性的保险公司或担保公司承担保理的再保险业务，全部风险由银行一家承担，风险过大，严重制约了我国保理业务规模的扩大。因此，应积极探索银保合作的新途径。部门在税收、市场准入等方面也应给予一定的优惠。 第四，积极推进民营银行的发展。解决目前国有银行缺乏竞争、活力不足的方法之一就是消除垄断，引入竞争机制。2002年“爱立信”事件触发了国内银行业的全面改革和业务创新，这是引入外资银行竞争的结果。有关银行业客户市场分析认为，目前，我国金融服务在中小企业客户服务市场上存在巨大的真空，一方面是银行巨大的存贷款规模差，资金无处投放；另一方面，大量的中小企业却因为资金短缺难以发展。社会信用走入一种恶性循环的怪圈，越没有资金，越难贷到银行资金，越难发展，偿付就越加困难。中小企业融资来源主要以自筹资金为主，民间借贷资本成为其很重要的一个筹资渠道。以温州为例，有关分析显示，小型企业中向亲友借款和内部集资的分别占68.6%和45.7%、中型企业分别为45.8%和41%。积极发展中小型民营银行，既有利于中小企业的发展，同时也能够填补目前各大银行留下的市场空缺，实现银行业的分层次经营，满足不同客户的社会需求。

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